אחד מעקרונות הבסיס בדיני המיסים הוא מניעת תשלום כפל מס. על מנת להבטיח שמירה על עקרון זה ברמה הבינלאומית, ישראל חתומה על אמנות למניעת תשלום כפל מס עם ארצות שונות. אחת מהן היא ארצות הברית. האמנה בין שתי מדינות אלו היא שעמדה במרכז המחלוקת בפסק הדין הבא.


רקע


במקרה זה, הוגש ערעור על שומות המס אותן המערערת חויבה לשלם. על פי עובדות המקרה, המערערת הייתה עמותה רשומה שהפעילה קבוצת כדורסל בליגה הישראלית. בקבוצה היו מספר שחקנים זרים, תושבי ואזרחי ארצות הברית. המערערת לא ניכתה מס הכנסה ממשכורות השחקנים הזרים, מאחר ולהשקפתה היא הייתה פטורה מכך לפי הוראות סעיף 18 לאמנה למניעת כפל מיסים בין ישראל לארצות הברית. 

 

מנגד, המשיב סבר שמשכורות השחקנים הזרים חויבו במס בישראל מכוח סעיף 17 לאמנה ולכן, הוא חייב את המערערת במס בשיעור 25% מהמשכורות הנ"ל. ההשגה שהמערערת הגישה על שומה זו נדחתה ולכן, הוגש הערעור דנן.


התשתית העובדתית


המחלוקת העיקרית בדיון הייתה באשר לפרשנות הוראות האמנה למניעת כפל מס בין ישראל לארצות הברית. על מנת להכריע במחלוקת, השופט סקר בהרחבה את הסעיפים הרלוונטיים באמנה ואת התשתית העובדתית. הוא קבע שהשחקנים הזרים של המערערת פעלו בישראל במסגרת קבוצת הכדורסל למעלה מ-183 ימים בכל אחת משנות המס המדוברות. שחקנים אלו קיבלו משכורת עבור שירותם לקבוצה. על כן, לכאורה, מדינת ישראל הייתה רשאית לחייבם במס על הכנסתם, מכוח הוראות סעיף 17 לאמנה.


אולם, לפי סעיף 18 לאמנה, בדרן ציבורי ששכרו היומי פחות מ-400 דולר, אינו נדרש לשלם מס במדינה בה הוא עובד. במקרה זה, השופט הדגיש ששחקן כדורסל נכנס להגדרת "בדרן ציבורי" כפי שהופיעה באמנה ובנוסף, לא הייתה מחלוקת שהמשכורת של כל אחד מהשחקנים הייתה פחות מ-400 דולר ליום. לפיכך, לכאורה, השחקנים הזרים היו פטורים ממס על הכנסתם בישראל.


פרשנות האמנה


לטענת המערערת, סעיף 18 הווה הסדר נפרד להכנסות "בדרן ציבורי", שהוצא מתחולת סעיף 17. על כן, לצורך הפטור ממס לא הייתה חשיבות למספר הימים בהם עבד השחקן בישראל, אלא רק לגובה שכרו במקום והיותו "בדרן ציבורי". מנגד, המשיב סבר שסעיף 18 לא החריג את הבדרנים הציבוריים מתחולת סעיף 17, אלא קבע הסדר נוסף לחיוב במס מעבר להסדר החיוב הכללי. כלומר, אם בדרן ציבורי נכח בישראל פחות מ-183 ימים בשנה, הוא יהיה פטור ממס לפי סעיף 17 לאמנה. אבל, אם שכרו היומי במועדים בהם כן נכח בארץ היה גובה מ-400 דולר, הוא יחויב בתשלום המס מכוח הוראות סעיף 18. 


לאחר בחינת טענות הצדדים בנוגע לשתי הפרשנויות, השופט קבע שפרשנות המשיב הייתה הגיונית וסבירה יותר. שכן, הפרשנות שהוצעה על ידי המערערת ניתקה את הוראות סעיף 18 מההקשר הכללי של האמנה, כפי שבא לידי ביטוי בסעיפים 16 ו-17. זאת מאחר והיא הובילה לתוצאה בלתי מוצדקת לפיה הייתה אבחנה בין "בדרנים ציבוריים" לכלל העוסקים, ללא כל סיבה ותכלית ראויה.


לעומת זאת, הפרשנות שהוצעה על ידי המשיב לא לקתה בכשל זה ולא סתרה את תכלית האמנה. בנוסף, פרשנות זו עלתה בקנה אחד עם ההתייחסות לבדרנים ציבוריים באמנות בינלאומיות אחרות כגון אמנת האו"ם ואמנת OECD בנושא. על כן, פרשנות זו התקבלה ונקבע שחיוב המערערת בתשלום מס על משכורות שחקני הקבוצה אזרחי ארצות הברית, היה מוצדק והערעור נדחה.